Partendo dalla norma di cui all’articolo 7, comma 5-bis, D.Lgs.
546/1992, come varato dalla L. 130/2022 di riforma del
processo tributario, che rende rigorosa applicazione del principio generale in
materia di onere della prova di cui all’articolo 2697 cod. civ., è utile
trattare della responsabilità dei soggetti cessionari dei
crediti fiscali scaturenti dall’esercizio delle opzioni di cui all’articolo 121, D.L. 34/2020: una
responsabilità delicata, come dimostra l’ampio spazio che la recente circolare n. 27/E/2023 vi dedica,
al suo punto 3, a
commento delle novità apportate sul tema da parte dei commi 6-bis, 6-ter e
6-quater, dell’articolo 121, D.L. 34/2020, come
varati in sede di conversione dall’articolo 1, comma 1, lettera b), D.L.
11/2023. Sul punto, è bene ricordare che, a norma dell’articolo 121, comma 6, D.L. 34/2020, i
cessionari dei crediti fiscali, laddove qualificabili come concorrenti, ai
sensi dell’articolo 9, comma 1, D.Lgs. 472/1997,
nelle violazioni poste in essere dai beneficiari di detrazioni fiscali non
spettanti (per carenza dei requisiti legittimanti le detrazioni stesse), sono
tenuti a rispondere: delle medesime sanzioni irrogabili ai contribuenti autori delle
violazioni (nella misura del 30% per omesso versamento, a
norma dell’articolo 13, D.Lgs. 471/1997) e del debito fiscale sostanziale facente capo ai
contribuenti stessi, in solido con essi, se la loro partecipazione
agli illeciti tributari posti in essere è avvenuta con dolo o colpa grave. Al riguardo, si noti
che l’attenzione dei più si concentra soprattutto sul comma 6-bis dell’articolo 121, D.L. 34/2020, recante il
monumentale elenco di documenti il cui integrale possesso esclude, in ogni
caso, lo stato soggettivo della colpa grave e, quindi, la più insidiosa ragione
di contestabilità della responsabilità aggravata di cui sopra (non rilevando,
il possesso di tali documenti, ad escludere la detta responsabilità nelle
ipotesi di dolo e in quelle di violazione del divieto di acquisto dei crediti
da parte dei soggetti obbligati al rispetto della normativa antiriciclaggio, di
cui all’articolo 3, D.Lgs. 231/2007). Se
analizziamo invece l’argomento dal successivo comma 6-quater, che si lega alla
norma di principio di cui sopra, il cui secondo periodo ci ricorda che è sempre
gravante sull’ente impositore l’onere di provare la fondatezza delle sue pretese pure
verso i cessionari, ossia di dimostrare l’esistenza
dell’elemento soggettivo del dolo o della colpa grave in capo ai cessionari
stessi, per far valere il loro concorso nelle violazioni tributarie e la loro
responsabilità solidale nei debiti d’imposta dei contribuenti beneficiari,
cambia la prospettiva. Pertanto il cessionario è sempre ammesso a fornire la
prova con ogni mezzo della propria diligenza o della non gravità della sua
negligenza. Alla luce della corretta articolazione logica e giuridica delle
norme disciplinanti la materia l’eventuale incompletezza del dossier
documentale del comma 6-bis non può esigere di per sé, in capo al cessionario, specifici oneri di
dimostrazione della propria diligenza, laddove
l’Amministrazione finanziaria non sia in grado di dimostrare a monte, in
maniera circostanziata e puntuale, la colpa grave del cessionario e
quindi le ragioni
oggettive a fondamento delle pretese verso di questi, in
coerenza con la normativa tributaria sostanziale.
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